Налоговая нагрузка бизнеса, предмет особого внимания и постоянных объяснений. Налоговая нагрузка базовый критерий отбора претендентов для контрольной работы на постоянной основе проводимой налоговыми органами. Налоговые органы всегда используют данные о добровольно исчисленных налогоплательщиком налоговых платежах для принятия решений о проведении контрольных мероприятий.
Почему уровень налоговой нагрузки так интересен?
Контрольная работа налоговых органов широкоформатное понятие, включающее в себя несколько стадий деятельности, направленной на пополнение доходов бюджета с помощью дополнительно поступающих налоговых платежей.
Дополнительное пополнение бюджетов различных уровней обеспечивается в результате пассивных и активных форма налогового контроля.
Пассивный налоговый контроль осуществляется налоговыми органами на постоянной основе с помощью анализа показателей налоговых деклараций налогоплательщиков и уведомления их о необходимости пояснять и корректировать свои налоговые обязательства.
В данном процессе показатель налоговой нагрузки играет немаловажную роль, являясь отправной точкой для начала взаимодействия между налоговым органом и налогоплательщиком в вопросе повышения уровня налоговых обязательств или начала подготовки проведения выездной налоговой проверки.
На активной стадии налогового контроля, которой являются налоговые проверки, уровень налоговой нагрузки до и после проведения проверки, является ориентиром для оценки качества проведенных контрольных мероприятий.
Применяемый налоговиками способ сравнительного анализа показателей налоговой нагрузки объекта налоговой проверки выглядит следующим образом:
| Показатель | 20__г. | 20__г. | 20__г. |
| Налоговая нагрузка до проверки,% | |||
| Налоговая нагрузка, исходя из предполагаемой суммы доначислений, % | |||
| Налоговая нагрузка, с учетом результатов проверки, % | |||
| Справочно: средний показатель налоговой нагрузки по виду экономической деятельности,% |
Как рассчитывается налоговая нагрузка?
Расчет показателя налоговой нагрузки каждого налогоплательщика проводится за отдельно взятый год как соотношение суммы начисленных налогов к величине выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг) по данным бухгалтерского учета (форма № 2 «Отчет о прибылях и убытках»).
При расчете в составе выручки учитываются все полученные доходы (от основной деятельности и прочие доходы) по всей организации в целом (с учетом структурных подразделений).
Базовым налоговым документом в данном вопросе является Приказ ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@ «Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок» (с изменениями и дополнениями).
Согласно Приложению № 1 «Концепция системы планирования выездных налоговых проверок» к Приказу № ММ-3-06/333@, первым критерием отбора претендентов для проведения выездных налоговых проверок является именно налоговая нагрузка если она ниже среднего уровня по хозяйствующим субъектам в конкретной отрасли (виду экономической деятельности).
Согласно Приложению № 2 «Общедоступные критерии самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемые налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок» к Приказу № ММ-3-06/333@ налоговая нагрузка рассчитана как соотношение суммы уплаченных налогов по данным отчетности налоговых органов и оборота (выручки) организаций по данным Федеральной службы государственной статистики (Росстата).
Что еще нужно знать?
На сегодняшний день расчет налоговой нагрузки, используемый и рекомендованный налоговыми органами осуществляется с включением в состав начисленных налогов НДФЛ, подлежащего перечислению налоговым агентом. Ранее эти суммы налога на доходы физических лиц при расчете налоговой нагрузки не учитывались.
Какие еще существуют официальные рекомендации?
В письмах Минфина России от 11.01.2017 № 03-01-15/208 и ФНС от 22.03.2013 № ЕД-3-3/1026@ приведены следующие рекомендации по методики расчетов:
в расчет включаются все суммы фискальных платежей, которые были начислены налогоплательщиком в отчетном периоде;
в расчете учитываются платежи, которые компания уплачивает в качестве налогового агента (например, НДФЛ по работникам);
в расчете не участвуют суммы начисленных страховых взносов во внебюджетные фонды;
из расчета исключаются суммы ввозного НДС;
в расчете не учитываются таможенные пошлины, уплачиваемые по действующему законодательству.
Сейчас на сайте ФНС России работает специальный онлайн-сервис для расчета налоговой нагрузки компаний и индивидуальных предпринимателей — Калькулятор по расчету налоговой нагрузки. С помощью этого сервиса любой налогоплательщик может самостоятельно оценить, насколько величина его налогов соответствует показателям аналогичных бизнесов.
Среднеотраслевые показатели налоговой нагрузки по видам экономической деятельности утверждены Приказом ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@ (Приложение N 3). Они рассчитываются за календарный год и отражают средний уровень налоговой нагрузки на одного налогоплательщика в конкретной отрасли (по конкретному виду деятельности). Официальные показатели налоговой нагрузки по видам экономической деятельности ежегодно актуализируются и размещают на официальном сайте налоговой службы.
Какие могут быть противоречия в расчетах?
Необходимо учитывать, что при проведении расчетов показателя налоговой нагрузки могут иметь место расхождения в применяемых исходных данных, а значит и результаты расчетов могут отличаться в зависимости от применяемых способов.
Так к примеру, согласно официальным данным ФНС России за 2020 г. налоговая нагрузка при осуществлении такого вида деятельности как оптовая торговля (кроме оптовой торговли автотранспортными средствами и мотоциклами) составляет 2,6%. В приведенных ФНС России сведениях о средних показателях налоговой нагрузки содержится примечание о том, что расчеты произведены с учетом поступлений по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ).
Если же воспользоваться предлагаемым ФНС России сервисом расчета и сравнения фактической налоговой нагрузки конкретной организации со средним значением по отрасли выяснится, что среднеотраслевая налоговая нагрузка при осуществлении оптовой торговли (кроме оптовой торговли автотранспортными средствами и мотоциклами) за 2020 год составит 1,83% (без НДПИ и акцизов) и 2,3% (с учетом НДПИ и акцизов).
Соответственно, имеет место расхождение официальных данных, предлагаемых ФНС России для проведения самостоятельного анализа приемлемости уровня налоговой нагрузки. Причина проста.
Сервис на сайте ФНС России по самостоятельному сравнению своих показателей со средними показателями по конкретному виду экономической деятельности (Калькулятор по расчету налоговой нагрузки) предлагает вносить данные о размере уплаченных налогов без учета НДФЛ. Это значит, что и используемые этим сервисом данные о среднеотраслевой налоговой нагрузки по видам деятельности также не содержат в себе сумм уплаченного НДФЛ.
При этом, как уже было отмечено, среднеотраслевые показатели налоговой нагрузки ежегодно размещаемые на сайте ФНС согласно Приказу ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@ (Приложение N 3), включают в себя суммы поступлений по НДФЛ.
Разница в определении состава налогов, которые формируют налоговую нагрузку организации, является причиной того, что при расчете с помощью налогового калькулятора средняя налоговая нагрузка при ведении деятельности по оптовой торговле составляет 1,83%, а в ежегодно публикуемых ФНС сведениях она по данному виду деятельности составляет 2,6%.
На сегодняшний день различные внутренние регламенты налоговых органов подтверждают, что налоговая нагрузка все же должна рассчитываться с учетом перечислений по НДФЛ. Данное обстоятельство необходимо учитывать, чтобы не запутаться в процессе проведения самостоятельного анализа уровня налоговой нагрузки своего бизнеса.
Насколько объективны результаты анализа налоговой нагрузки?
Важно понимать, что метод сопоставления налоговой нагрузки конкретного налогоплательщика с показателем средней налоговой нагрузки по аналогичному виду экономической деятельности является достаточно противоречивым инструментом контрольно-аналитической работы.
Так называемая «средняя температура по больнице» не может являться единственным объективным основанием для формирования каких-либо конкретных выводов и тем более для выводов о возможных нарушениях закона. Очевидно, что при расчете средней величины налоговой нагрузки российских налогоплательщиков, осуществляющих аналогичные виды деятельности вряд ли учитывается множество существенных факторов, отличающих друг о друга всех участников выборки. Если при расчете средней величины налоговой нагрузки за год по каждому налогоплательщику не учитывается насколько долго им осуществляется деятельность, чем именно он торгует (если речь идет об оптовой торговле), на какой территории им осуществляются продажи и как у него организованы логистические цепочки, имеются ли у него другие виды деятельности, за счет каких финансовых ресурсов он развивает деятельность (заемные средства, средства учредителей, реинвестирование нераспределенной прибыли и т.п.) и многое другое, то сложно рассчитывать на объективность определении такого среднего значения и его сопоставления с показателем налоговой нагрузки конкретной компании.
Как еще налоговики проверяют достаточность налоговой нагрузки?
Особо надо отметить, что в распоряжении налоговых инспекторов есть еще такой способ анализа, как сопоставление показателя налоговой нагрузки анализируемого налогоплательщика с показателем налоговой нагрузки по налогоплательщикам, осуществляющим аналогичный вид экономической деятельности.
Согласно внутренним налоговым регламентам анализ налоговой нагрузки проводится путем заполнения следующей таблицы сравнительного анализа показателей налоговой нагрузки:
| Наименование организаций | 20_г. | 20_г | 20_г |
| Анализируемый налогоплательщик | |||
| Справочно: | |||
| Средний показатель налоговой нагрузки по виду экономической деятельности | |||
| Налоговая нагрузка по аналогичным налогоплательщикам |
Сведения о налоговой нагрузке по аналогичным налогоплательщикам могут быть получены из информационного ресурса налогового органа (ПК «АИС Налог-3») в части сведений о расчетах с бюджетом аналогичных налогоплательщиков, состоящих на учете в этом же налоговом органе, а также из СПАРК, FIRA.PRO, а также на основе информации, получаемой от других налоговых органов.
Также важным инструментом работы с данными о налоговой нагрузки, является анализ динамики этих показателей за все анализируемые периоды деятельности налогоплательщика.
Какие очевидные недостатки есть в методе аналогии?
Метод, при котором помимо средних показателей используются показатели налоговой нагрузки якобы аналогичных налогоплательщиков также можно подвергнуть широкой критики.
Достаточно лишь одного базового тезиса – практически невозможно руководствуясь общим механизмом отбора найти на одной территории двух действительно аналогичных по фактически осуществляемой деятельности налогоплательщиков. Особенно это невозможно сделать если для поиска аналогий использовать только коды ОКВЭД и объем полученной выручки за год (как часто бывает). За скобками всегда останется масса индивидуальных деталей деятельности, которые будут влиять на расхождения в сравниваемых показателях налоговой нагрузки двух на первый взгляд похожих налогоплательщиков.
Что еще, кроме налоговой нагрузки?
Надо отдать должное, что налоговые органы проводя свои контрольно-аналитические мероприятия не ограничиваются только лишь сравнительным анализом налоговой нагрузки.
Контрольно-аналитические мероприятия в отношении показателей деятельности налогоплательщика проводятся и по другим направлениям. Внимание налоговиков помимо низкой, по их мнению, налоговой нагрузки могут привлечь:
Отражение в бухгалтерской или налоговой отчетности анализируемого налогоплательщика убытков на протяжении нескольких налоговых периодов;
Отражение анализируемым налогоплательщиком в налоговой отчетности значительных сумм налоговых вычетов за определенный период;
Опережающий темп роста расходов анализируемого налогоплательщика над темпом роста его доходов от реализации товаров (работ, услуг), по налогу на прибыль организаций;
Выплата анализируемым налогоплательщиком среднемесячной заработной платы на одного работника ниже среднего уровня по виду экономической деятельности в субъекте Российской Федерации;
Значительное отклонение уровня рентабельности по данным бухгалтерского учета от уровня рентабельности для данной сферы деятельности по данным статистики.
Неоднократное приближение к предельному значению установленных налоговым законодательством величин показателей, предоставляющих право применять налогоплательщикам специальные налоговые режимы.
Необходимо ли отвечать на вопросы налогового органа?
Проведя анализ налоговой нагрузки, а также выявив какие-либо из вышеприведенных обстоятельств налоговый орган в первую очередь предложит налогоплательщику представить пояснения по всем возникшим вопросам.
Если пояснения представлены не будут или они будут недостаточно обоснованы и информативны, следующим этапом станет подготовка к включению такого налогоплательщика в план проведения выездных налоговых проверок.
Согласно разд. 4 Приложения № 1 к Приказу ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@ непредставление налогоплательщиком пояснений на уведомление налогового органа о выявлении несоответствия показателей деятельности, и (или) непредставление налоговому органу запрашиваемых документов, и (или) наличие информации об их уничтожении, порче и т.п. также является одним из критериев отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок.
Ошибочно считать, что отбор какого-либо налогоплательщика в качестве объекта для проведение выездной налоговой проверки на основании показателей его деятельности или в виду непредставления им пояснений и документов равнозначен началу проведения этой проверки.
Для того чтобы назначить проведение выездной налоговой проверки налоговые инспектора должны не только сформировать негативное мнение в отношении показателей деятельности налогоплательщика, но и найти способы (выявить предполагаемые нарушения), которые помогут поднять налоговую нагрузку объекта проверки до «желаемого» уровня.
Однако если налоговый орган утвердиться во мнении, что налоговая нагрузка анализируемого налогоплательщика недостаточна и объективные причины для такого ее уровня отсутствуют, а также в показателях деятельности имеются и другие негативные критерии, дальнейшие действия налоговиков будут осуществляться в рамках требований внутренних регламентов проведения предпроверочного анализа и согласно письма ФНС России от 31.03.2011 № АС-5-2/322дсп@ «О рекомендациях по осуществлению мероприятий налогового контроля в отношении налогоплательщиков, получающих необоснованную налоговую выгоду с использованием подставных организаций».
Тем не менее абсолютно не важно начнется ли выездная налоговая проверка в ближайшее время или налоговики будут проводить долгий подготовительный этап до ее начала. Любой из таких вариантов развития событий несет в себе достаточно негативных последствий.
Никто не может дать стопроцентных гарантий, что налоговые органы обратив внимание на показатели деятельности компании и в частности на уровень ее налоговой нагрузки обязательно начнут взаимодействие для получения соответствующих пояснений.
Как правило, пояснения о недостаточном уровне налоговой нагрузки в том или иной форме предоставить понадобится. Но это не обязательно непосредственно вопрос с налоговой нагрузкой. Налоговый орган может вызвать или затребовать пояснения по ряду направлений, таких как: убытки, вычеты по НДС, налоговые разрывы по НДС, низкая зарплата, льготы и т.п. В любом случае вопрос о налоговой нагрузке и ее соответствии избранному налоговиками удовлетворительному пределу всегда будет где-то рядом и в интересах любой компании узнав о подобных претензиях разобраться в ситуации и дать максимально убедительные пояснения.
Какие объективные причины могут повлиять на низкий уровень налоговой нагрузки?
Любые законные обстоятельства деятельности, влияющие на повышение расходов по налогу на прибыль и налоговых вычетов по НДС, а также снижение объемов реализации товаров (работ, услуг) в обязательном порядке оказывают влияние на уровень налоговой нагрузки. К таким обстоятельствам могут относиться следующие:
-компания осуществляет инвестиции в обновление производственного оборудования;
-осуществляется текущий или капитальный ремонт помещений, используемых в деятельности;
-происходят изменения ценовой политики поставщиков (их цены увеличиваются), а цены реализации для сохранения конкурентоспособности и контрактных обязательств приходится сохранять на прежнем уровне;
-для развития новых направлений деятельности или увеличения объемов и развития дополнительных направлений ранее осуществляемой деятельности приходится увеличивать расходы на аренду, рекламу, транспортировку, приобретение нового оборудование и транспортных средств, набор персонала и т.п., а также привлекать кредитные ресурсы;
-осуществляя деятельность используете право на льготы при исчислении налоговых платежей, имеются необлагаемые НДС операции, операции с налогообложением по пониженным ставкам.
Всегда нужно помнить о будущем.
Если удалось доказать налоговым органам, что недостаточно высокий уровень налоговой нагрузки имеет объективные причины и проведение налоговой проверки нецелесообразно, необходимо помнить, что любые факторы, влияющие на снижение налоговой нагрузки в дальнейшей перспективе должны повлиять на ее положительное увеличение.
Логика контролеров тут проста. Если в развитие деятельности и ее новые направление, а также обновление (модернизацию) производственных фондов были осуществлены серьезные вложения, отдача от этого в будущих периодах должна привести к повышению доходности бизнеса, а значит и к увеличению налоговой нагрузки.
Налоговые органы не прекращают в удаленном режиме осуществлять мониторинг показателей деятельности компаний и наиболее пристальное внимание уделяют тем компаниям, которые уже ранее попадали в их поле зрения.
Вывод
Если Вы хотите провести подробный анализ факторов влияющих на Вашу налоговую нагрузку, понять как её уменьшить или узнать причины, по которым она не достигает уровня желаемого налоговым органом либо Вы уже столкнулись с вопросами от налоговиков о недостаточно высоком уровне налоговой нагрузки, обращайтесь к профессионалам нашей компании в области налогового администрирования и контроля. Мы проведем углубленный налоговый аудит и установим все налоговые риски для Вашего бизнеса. Поможем избежать негативных последствий, представив веские аргументы обоснованности уровня Вашей налоговой нагрузки.
