АС Северо-Западного округа. Дело № А42-7696/2017

Дело направлено на новое рассмотрение, т.к. нижестоящие суды не дали надлежащей оценки доводу налогового органа о том, что Общество посредством заключения с взаимозависимыми организациями договоров аренды и оказания транспортных услуг, создало схему, способствующую минимизации налоговой нагрузки. АС Северо-Западного округа. Дело № А42-7696/2017

АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА

ул. Якубовича, д.4, Санкт-Петербург, 190000 http://fasszo.arbitr.ru

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

 15 ноября 2018 года                                                                                                                             Дело №     А42-7696/2017

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Лущаева С.В., Соколовой С.В.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью «Феолент» Терентьевой О.В. (доверенность от 07.11.2018) и Золотухиной О.В. (доверенность от 07.11.2018), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Мурманской области Лякиной Е.Н. (доверенность от 09.01.2018 № 14-16/12) и Козловой С.В. (доверенность от 19.12.2017 № 14- 16/10),

рассмотрев 15.11.2018 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 04.05.2018 (судья Кабикова Е.Б.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.08.2018 (судьи Згурская М.Л., Дмитриева И.А., Загараева Л.П.) по делу № А42-7696/2017,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Феолент», место нахождения: 184042, Мурманская область, город Кандалакша, Беломорская улица, дом 35, ОГРН 1065102008674, ИНН 5102044101 (далее – Общество), обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением (после уточнения требований) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Мурманской области, место нахождения: 184042, Мурманской области, город Кандалакша, улица Пронина, дом 4 (далее — Инспекция), от 28.03.2017 № 1 в части:

— доначисления 4 366 033 руб. налога на прибыль организаций (далее – налог на прибыль), начисления 1 405 550 руб. 71 коп. пеней и 873 206 руб.

60 коп. штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ);

• доначисления 3 907 037 руб. налога на добавленную стоимость (далее – НДС), начисления 1 280 571 руб. 57 коп. пеней и 494 084 руб. штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ;
• доначисления 466 663 руб. 27 ко. налога на имущество организаций (далее – налог на имущество), начисления 150 814 руб. 19 коп.   пеней и 93 332 руб. 65 коп. штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ;
• начисления 87 313 руб. 38 коп. пеней по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее – УСН).

Определением суда первой инстанции от 07.12.2017 к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены общество с ограниченной ответственностью (далее – ООО) «Гелис», место нахождения: 196105, Санкт- Петербург, Свеаборгская улица, дом 12, квартира 40, и ООО «Феолент опт», место нахождения: 196105, Санкт-Петербург, Свеаборгская улица, дом 12, квартира 40, ОГРН 1105102000178, ИНН 5102045352.

Решением суда первой инстанции от 04.05.2018, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 08.08.2018, заявленные требования удовлетворены.

В кассационной жалобе и дополнении к ней Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, а также на неполное и необъективное исследование ими имеющихся в материалах дела доказательств, просит отменить решение от 04.05.2018 и постановление от 08.08.2018 и принять по данному делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований. По мнению подателя жалобы, в ходе проверки установлена совокупность обстоятельств, подтверждающих организацию и использование Обществом схемы «дробления» бизнеса с участием взаимозависимых организаций, позволяющей минимизировать налоговые обязательства с целью недопущения превышения предельного размера дохода для применения специального режима налогообложения (УСН). Как утверждает налоговый орган, данная совокупность обстоятельств подкреплена соответствующими доказательствами, в частности, протоколами осмотра помещений, допросов свидетелей, договорами с приложениями, выписками банка о движении денежных средств по расчетным счетами, счетами-фактурами, товарными накладными, карточками счетов бухгалтерского учета, реестрами документов по реализации товаров (работ, услуг), справками формы 2-НДФЛ, штатными расписаниями и т.д. Судами в ходе рассмотрения дела не исследованы и не оценены показания опрошенных работников Общества и взаимозависимых организаций, касающиеся их трудовой деятельности, а выводы судов о самостоятельности участников спорных правоотношений, обоснованные ссылками на наличие у каждой организации собственного штата работников, которым выплачивалась заработная плата, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела. Также податель жалобы полагает, что суды не дали оценки доводу налогового органа о перезаключении взаимозависимыми организациями – ООО «Феолент опт» и ООО «Фуд Трейд» договоров поставки с покупателями с целью недопущения превышения предельного размера дохода, дающего право на применение УСН; не исследовали фактически сложившиеся между взаимозависимыми организациями отношения по аренде здания склада-холодильника, расположенного по адресу: г. Кандалакша, Беломорская ул., д. 35, а также взаимоотношения сторон в рамках договоров оказания транспортных услуг и агентских договоров. Более того, по мнению Инспекции, является необоснованным утверждение судов о том, что каждое взаимозависимое общество в проверенном периоде получало прибыль от ведения хозяйственной деятельности и самостоятельно распоряжалось ею путем перечисления средств на депозитные счета и для совершения сделок по приобретению основных средств. При этом налоговый орган обращает внимание на то, что общая сумма налогов, уплаченная в 2013 – 2014 годах в бюджет всеми участниками спорных отношений, составила 7 918 582 руб., что на 8 739 731 руб. меньше суммы налогов, фактически подлежащей уплате в бюджет по итогам проверки.

В   отзывах    на    кассационную    жалобу    Общество,    ООО    «Гелис», ООО «Феолент опт», считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просят оставить их без изменения.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы кассационной жалобы, а представители Общества возражали против ее удовлетворения.

Третьи лица надлежащим образом извещены о времени и месте судебного заседания, однако своих представителей в судебное заседание не направили, поэтому кассационная жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекция по результатам выездной налоговой проверки Общества за период с 01.01.2013 по 31.12.2014 составила акт от 27.12.2016 № 5 и приняла решение от 28.03.2017 № 1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанным решением Обществу доначислено 4 366 033 руб. налога на прибыль,

3 907 036 руб. НДС и 466 663 руб. 27 коп. налога на имущество, а также начислено 2 624 498 руб. 43 коп. пеней за нарушение срока уплаты этих налогов и единого налога по УСН, несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ). Кроме того, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 и статьей 123 НК РФ, в виде взыскания 1 469 272 руб. 16 коп. штрафа.

Управление Федеральной налоговой службы по Мурманской области решением от 13.07.2017 № 310 оставило без удовлетворения апелляционную жалобу Общества на решение налогового органа.

Общество оспорило в судебном порядке решение Инспекции в части.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявленные требования.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

По итогам выездной налоговой проверки Инспекция пришла к выводу, что Общество в 2013 – 2014 годах, применяя УСН, минимизировало налоговые обязательства путем «дробления» бизнеса между ним и взаимозависимыми организациями — ООО «Гелис», ООО «Феолент опт» и ООО «Фуд Трейд», в связи с чем проверяемому налогоплательщику доначислены оспариваемые заявителем налог на прибыль, НДС и налог на имущество, начислены соответствующие суммы пеней и штрафа.

Как указал налоговый орган, установленные в ходе проверки обстоятельства (наличие у всех организаций единого руководящего состава, общих контактных телефонов, адреса электронной почты; открытие расчетных счетов в одном кредитном учреждении; использование единой локальной сети для работы в программе «1С»; наличие единого кадрового состава; отсутствие у взаимозависимых организаций собственного имущества, транспортных средств, оборудования; использование организациями при ведении торговой деятельности имущества Общества; единый режим работы всех организаций) свидетельствуют о том, что Общество и вышеназванные организации представляют собой единый производственный комплекс для ведения деятельности по оптовой и розничной торговле; каждое из обществ выполняло ограниченный перечень функций и только вместе, дополняя друг друга, они создавали условия для непрерывного, бесперебойного процесса, при котором возможно осуществление законченного производственного цикла; фактически Общество, ООО «Гелис», ООО «Феолент опт» и ООО «Фуд Трейд» работали как одно целое предприятие, которое управлялось и контролировалось централизованно.

На основании   изложенного,   по   мнению   Инспекции,   необходимость

«дробления» общей финансово-хозяйственной деятельности на 4 организации, осуществляющие оптовую и розничную торговлю, которую ранее осуществляло только одно Общество, связана не с наличием деловой цели, а направлена исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды в виде минимизации налоговых платежей.

Проанализировав доходы всех организаций, Инспекция посчитала, что группа предприятий «Феолент» в лице Общества, которое является выгодополучателем и выгодоприобретателем доходов спорных организаций, со II квартала 2013 года утратила право на применение УСН в связи с превышением предельно допустимого размера доходов, ограничивающего право налогоплательщика на применение указанного специального налогового режима. При этом в сумму доходов заявителя для целей налогообложения налогом на прибыль и НДС Инспекцией включена выручка, полученная взаимозависимыми организациями от сдачи в аренду имущества, от оказания транспортных услуг, от реализации прирельсового склада, а также доходы от оптовой реализации товаров муниципальным учреждениям и прочим покупателям. В составе расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли, Инспекцией приняты расходы, понесенные Обществом по содержанию здания склада-холодильника, магазинов, находящихся в его собственности, автомобильного транспорта, а также расходы ООО «Гелис», ООО «Феолент опт» и ООО «Фуд Трейд» на приобретение товара для перепродажи по оптовой и розничной торговли, расходы всех организаций по заработной плате, отчислениями с заработной платы и прочие расходы, связанные с финансово- хозяйственной деятельностью организаций.

Применение УСН организациями предусматривает их освобождение от

обязанности по уплате налога на прибыль (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 3 и 4 статьи 284 НК РФ), налога на имущество. Организации, применяющие УСН, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 НК РФ.

Согласно пункту 4 статьи 346.13 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период), если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 НК РФ, превысили 60 000 000 руб. и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи

346.14 НК РФ, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

Как следует из разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 1 постановления от 12.10.2006

№ 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – постановление № 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, — достоверны.

В то же время избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с положениями статьи 3 НК РФ, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.

В соответствии с положениями статьи 82 НК РФ одной из форм налогового контроля соблюдения законодательства о налогах и сборах является проведение налоговыми органами камеральных и выездных налоговых проверок, в ходе которых, в том числе, устанавливаются наличие либо отсутствие доказательств, свидетельствующих о получении налогоплательщиками необоснованной налоговой выгоды.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если 1) для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом; 2) для целей налогообложения учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера); 3) налоговая выгода получена вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункты 3, 4 постановления № 53).

Установление наличия или отсутствия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или экономической деятельности (пункт 9 постановления № 53).

При этом судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Удовлетворяя заявленные требования, суды признали необоснованным доначисление Инспекцией по итогам проверки Обществу налогов по общей системе налогообложения, начисление соответствующих сумм пеней и штрафа, посчитав недоказанным налоговым органом наличие в действиях заявителя вменяемой ему схемы уклонения от уплаты налогов в связи с «дроблением» бизнеса. При этом суд указали, что Инспекцией неверно установлены фактические обстоятельства деятельности проверенного налогоплательщика, ООО «Гелис», ООО «Феолент опт» и ООО «Фуд Трейд»; наличие взаимозависимости в рассматриваемом случае не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, а действий налогоплательщика – недобросовестными.

Кассационная инстанция считает, что значимые для дела факты, доводы и доказательства Инспекции рассмотрены судами отдельно, без оценки их в совокупности, то есть с нарушением требований статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее — АПК РФ).

Судами установлено и материалами дела подтверждается, что Общество, правопредшественником которого является акционерное общество закрытого типа «Феолент» (впоследствии закрытое акционерное общество «Феолент»), зарегистрировано в качестве юридического лица 12.10.1994, его участником с 1997 года по 10.07.2013 было ООО «Гелис», правопредшественник которого товарищество с ограниченной ответственностью «Гелис» зарегистрировано в качестве юридического лица 08.12.1992. ООО «Феолент опт» и ООО «Фуд Трейд» созданы в качестве юридических лиц 01.06.2010 и 18.03.2011.

Общество, ООО «Гелис», ООО «Феолент опт» и ООО «Фуд Трейд» являются взаимозависимыми лицами, поскольку учредитель и руководитель заявителя Криворебенко Сергей Васильевич по данным Единого государственного реестра юридических лиц значится также учредителем и директором ООО «Гелис», ООО «Феолент опт» и ООО «Фуд Трейд». Кроме того, учредителями ООО «Гелис» числятся Общество и Криворебенко Галина Михайловна – супруга Криворебенко С.В.

С момента создания Общество осуществляло оптовую и розничную торговлю различными продовольственными и непродовольственными товарами через здание склада-холодильника общей площадью 2575,6 кв. м, расположенное по адресу: г. Кандалакша, Беломорская ул., д. 35; деятельность в сфере оптовой торговли Общество прекратило с 2012 года, когда стало заниматься розничной торговлей, а также сдачей в аренду имущества, в частности, помещений здания склада-холодильника, и оказанием транспортных услуг по доставке товаров (продуктов питания) по маршруту: Санкт-Петербург – Кандалакша, и в адрес конечных покупателей. В отношении осуществляемых видов деятельности Обществом применяло УСН с объектом налогообложения «доходы» и систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

До 2004 года ООО «Гелис» занималось оптовой торговлей продовольственными товарами, с 2004 по 2011 годы осуществляло розничную торговлю электротоварами, радио и телеаппаратурой. В проверенном периоде ООО «Гелис» занималось оптовой торговлей продуктами питания, этой организацией были заключены договоры поставки с различными контрагентами (поставщиками и покупателями), а также ООО «Гелис» осуществляло закупку товара по агентским договорам, заключенным с ООО «Феолент опт» и ООО «Фуд Трейд». В период с 01.01.2011 по 31.12.2014 ООО «Гелис» применяло общую систему налогообложения.

ООО «Феолент опт» и ООО «Фуд Трейд», основным видом которых является оптовая торговля, с момента создания применяют УСН с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов». Указанные организации в проверенном периоде участвовали в аукционах на право заключения контрактов на поставку муниципальным учреждениям продовольственных товаров и осуществляли продажу продуктов питания детским садам, школам, интернатам.

Признавая необоснованными доводы Инспекции, суды исходили из того, что ООО «Гелис» создано в качестве юридического лица группой физических лиц ранее создания Общества и с момента регистрации занимается самостоятельной финансово-хозяйственной деятельностью; создание Общества и ведение им с 2012 года деятельности по сдаче в аренду имущества и оказанию транспортных услуг было обусловлено реальными экономическими факторами (прекращение ведения розничной и оптовой торговли, окончание действия срока договора, заключенного с ООО «Техпром», осуществление неуставного вида деятельности); целью создания ООО «Феолент опт» явилась необходимость исполнения обязательств перед муниципальными заказчиками и иным договорам, заключенным Обществом в рамках агентского соглашения с ООО «Техпром», поскольку Инспекцией по результатам проведенной в отношении Общества выездной налоговой проверки вынесено решение от 30.06.2010 № 42 и 25.11.2010 возбуждено уголовное дело в отношении Криворебенко С.В., в рамках которого проведены обыски, изъята документация по текущей деятельности заявителя, что парализовало работу Общества; целью создания ООО «Фуд Трейд» стало расширение числа участников аукционов и конкурсов на право заключения контрактов на поставку товаров для государственных и муниципальных нужд.

На основании изложенного суды пришли к выводу, что создание и ведение деятельности спорными организациями в первую очередь преследовало цель ведения реальной финансово-хозяйственной деятельности и ее оптимизации.

Между тем суды оставили без надлежащей правовой оценки ряд обстоятельств, установленных Инспекцией в ходе проверки, которые указывают, по мнению налогового органа, на то, что между Обществом и взаимозависимыми организациями фактически отсутствует разделение деятельности, субъекты организационно и территориально не обособлены, их деятельность является частью единого производственного процесса, направленного на достижение общего экономического результата – ведение оптовой торговли, каждое из обществ выполняло ограниченный перечень функций и только вместе, дополняя друг друга, они создавали условия для непрерывного, бесперебойного процесса, при котором возможно осуществление деятельности в сфере оптовой торговли.

Так, в ходе проверки Инспекцией выяснено и не опровергнуто Обществом, что у ООО «Гелис», ООО «Феолент опт» и ООО «Фуд Трейд» отсутствуют собственные активы, основные и транспортные средства, необходимые для самостоятельного осуществления деятельности в сфере оптовой торговли обособленно от Общества и друг от друга.

ООО «Гелис», ООО «Феолент опт» и ООО «Фуд Трейд» осуществляли деятельность по оптовой торговле продовольственными товарами в арендованных у Общества помещениях склада-холодильника по адресу: г. Кандалакша, Беломорская ул., д. 35.

В договорах аренды указано, что взаимозависимым организациям передана в аренду часть площади склада-холодильника для хранения и торговли продовольственными товарами, а также в сопутствующих данной деятельности складских, производственных и административных целях. Исходя из приложений к договорам аренды в перечень оборудования, передаваемого в аренду, включены гидравлические тележки и электронные весы (по потребности) и компьютеры (2 рабочих места).

Данных о передаче взаимозависимым организациям иного оборудования (в том числе офисного), средств труда, имущественных ресурсов, компенсации расходов Общества по содержанию склада-холодильника, услуги связи, Интернета, в договорах аренды не отражено.

Как установлено налоговым органом, все платежи за коммунальные услуги, электроэнергию, связь и прочее осуществляло Общество, оно же обеспечивало ООО «Гелис», ООО «Феолент опт» и ООО «Фуд Трейд» оргтехникой, оборудованием, которые не распределялись на конкретные организации, а использовалось работниками всех организаций по мере необходимости.

Результаты проведенного Инспекцией осмотра здания по адресу: г. Кандалакша, Беломорская ул., д. 35, и прилегающей к нему территории свидетельствуют, что в здании находятся операторская, коммерческий отдел, касса, общие помещения для приема пищи и отдыха, склад (первый этаж), на втором этаже офисные помещения (бухгалтерия); на здании имеется вывеска «Феолент. Продукты оптом», а также вывеска, содержащая сведения о режиме работы склада-холодильника. В операторском помещении, необособленном по организациям, находятся столы (рабочие места операторов), стеллажи для документов, компьютеры; за отдельной перегородкой размещено помещение кассы с 1 рабочим местом. Также на первом этаже имеется помещение коммерческого отдела, в котором размещены рабочие столы коммерческих директоров ООО «Гелис», ООО «Феолент опт» и ООО «Фуд Трейд». В складском помещении, имеющем камеры для хранения продовольственных товаров различного ассортимента, находится продукция взаимозависимых организаций, которая распределена по наименованию; деление товара по принадлежности конкретным организациям не организовано.

Вывесок о нахождении ООО «Гелис», ООО «Феолент опт» и ООО «Фуд Трейд» в здании по указанному адресу и об осуществлении ими в спорном здании деятельности в ходе осмотра Инспекцией не обнаружено, что подтверждается фотографиями, приобщенными к материалам дела.

Делая вывод о том, что нахождение всех организаций по одному адресу и признак подконтрольности Общества, ООО «Гелис», ООО «Феолент опт» и ООО «Фуд Трейд» одному и тому же физическому лицу – Криворебенко С.В. сами по себе не свидетельствует о недобросовестности действий налогоплательщика, суды ограничились указанием на то, что каждая организация имеет собственный штат работников и самостоятельно осуществляет деятельность, направленную на получение прибыли. При этом суды отклонили довод налогового органа о совместном использовании организациями кадрового персонала и имитации самостоятельной деятельности спорных юридических лиц в их совместной финансово-хозяйственной деятельности и работы Общества и взаимозависимых организаций в едином производственном режиме.

В то же время не получили надлежащей оценки судов показания опрошенных Инспекцией в ходе проверки сотрудников Общества и взаимозависимых организаций, из которых усматривается, что все организации осуществляли свою деятельность с использованием одних и тех же материальных и трудовых ресурсов, руководство деятельностью всех организаций осуществляло одно лицо, организации образуют единый производственный комплекс для ведения деятельности по оптовой торговли, ведут единый бухгалтерский и складской учет.

Так, из показаний опрошенных лиц следует, что заведующей складом являлось одно лицо — Присягина Людмила Евгеньевна, которая координировала работу всех работников склада независимо от того, в какой организации они трудоустроены, решала вопросы, касающиеся отпусков, отгулов, проводила рабочие совещания всех работников; за камерами хранения были закреплены кладовщики Бизина Наталья Михайловна, Красовская Наталья Альфредовна независимо от факта трудоустройства в конкретной организации.

Опрошенная налоговым органом Присягина Л.Е. сообщила, что в 2013 – 2014 годах работала заведующей складом в ООО «Гелис», на работу ее принимал Криворебенко С.В.; в должностные обязанности входила приемка товара по количеству и качеству, контролирование соблюдение сроков хранения, контроль товарных остатков и обеспечение сохранности товара на складе, а также контроль за работой грузчиков; в период отпуска ее обязанности выполняла Красовская Н.А.; в течение дня со склада товар отпускался и ООО «Феолент опт», и ООО «Фуд Трейд», при этом на склад товар поступал только на ООО «Гелис»; оборудование при приемке, отпуске, перемещении товара по складу используется для нужд всех организаций – ООО «Гелис», ООО «Феолент опт», ООО «Фуд Трейд».

Красовская Н.А. в своих показаниях указала на то, что в 2013 – 2014 годах работала кладовщиком на складе по адресу: г. Кандалакша, Беломорская ул., д. 35, основным местом работы была камера хранения «мясо-рыба», она являлась материально ответственным лицом по товару, находящемуся на складе. Также Красовская Н.А. заявила, что до 2013 года была трудоустроена в Обществе, впоследствии переведена в ООО «Гелис», после перевода ее должностные обязанности и условия работы не изменились, только увеличился документооборот за счет появления других организаций – ООО «Феолент опт», ООО «Фуд Трейд». Относительно своих должностных обязанностей Красовская Н.А. сообщила, что получала от операторов напечатанные накладные на отпуск товара, отпускала товар из камеры хранения, в один день собирала товар из камеры хранения и для ООО «Феолент опт», и для ООО «Фуд Трейд».

Согласно показаниям Бизиной Н.М. она трудоустроена в ООО «Фуд Трейд», отпускала товар на основании накладных, выдаваемых оператором названной организации, если необходимо было забрать товар из камеры хранения Красовской Н.А., то обращалась к ней, товар старались загрузить в автомобили по заявкам детских садов и школ, которые находились в одном районе. Также Бизина Н.М. сообщила, что приемку на склад товара, который перевозился из Санкт-Петербурга машинами Общества, осуществляли Присягина Л.Е. и Красовская Н.А.; она является материально ответственным лицом за весь товар, числящейся на складе, разделение товара по принадлежности ООО «Гелис», ООО «Феолент опт» и ООО «Фуд Трейд» в камерах хранения отсутствует.

В ходе допроса Синельников Михаил Александрович, Герасимов Герман Геннадьевич (грузчики ООО «Гелис»), Рогожников Андрей Дмитриевич (первоначально в 2013 году был трудоустроен грузчиком в ООО «Фуд Трейд», с августа 2016 года переведен в ООО «Феолент опт») сообщили, что загружают в адрес различных покупателей любой товар согласно заявкам, полученным от кладовщиков; товар доставляется различным покупателям в пределах города (детские сады, школы, интернаты и другие); информацией о принадлежности товара конкретной организации они не располагают.

Также Синельников М.А., Герасимов Г.Г., Рогожников А.Д, заявили, что на складе имеются поддоны, тележки, весы напольные электронные, которые конкретно ни за какой организацией и грузчиком не закреплены; в период нахождения в отпуске или на больничном обязанности по погрузке/разгрузке товара выполняют другие грузчики независимо от трудоустройства в конкретной организации.

Опрошенные в ходе проверки коммерческие директора ООО «Гелис», ООО «Феолент опт», ООО «Фуд Трейд» Антушева Надежда Алексеевна, Алексина Любовь Николаевна, Бирюкова Светлана Ивановна заявили, что в период их отпуска все вопросы, касающиеся закупки и отгрузки товара решал Криворебенко С.В.

При этом Антушева Н.А. сообщила, что ранее работала в Обществе в должности менеджера по закупкам и продажам, после перехода по предложению Криворебенко С.В. в ООО «Фуд Трейд» должностные обязанности не изменились, поменялось лишь название должности. Также Антушева Н.А. заявила, что закупка товара на   склад осуществлялась ООО «Гелис», у ООО «Фуд Трейд» на складе фактически нет товара до момента, пока не выписана накладная от ООО «Гелис» в адрес ООО «Фуд Трейд» по заявкам покупателей.

При опросе Апексина Л.Н. также подтвердила, что ранее работала в Обществе   в   должности   коммерческого   директора,   после   перевода   в ООО «Гелис» по предложению Криворебенко С.В. условия труда и обязанности не изменились.

Старший оператор Каменева Галина Викторовна сообщила, что в 2013 – 2014 годах была трудоустроена в ООО «Гелис», ранее работала в той же должности в Обществе, функциональные обязанности после перевода не изменились.

Николаева Надежда Сергеевна (оператор ООО «Фуд Трейд») заявила, что в ее обязанности входит формирование накладных на отгрузку товара; в базу данных вносилась информация по накладным, которые приносила Бизина Н.М., после того как она приняла товар; при оформлении накладной на отпуск продуктов детским садам и школам в программе не отражается информация о собственнике товара.

Согласно   показаниям    Дурягиной    Анны    Викторовны    (оператор ООО «Феолент опт») на предприятии установлена программа, доступ к которой имеют все операторы, коммерческие директора ООО «Гелис», ООО «Феолент опт», ООО «Фуд Трейд».

На основании статей 9, 65, 67, 68 и 71 АПК РФ судебной оценке подлежат все имеющиеся в деле доказательства, входящие в предмет доказывания по данному делу, в их совокупности и взаимосвязи.

Допрос свидетеля, проведенный налоговым органом в соответствии с требованиями статьи 90 НК РФ и оформленный протоколом, является доказательством по делу и оценивается судами наряду с другими доказательствами.

Приобщенные к материалам дела показания свидетелей были получены Инспекцией в соответствии с требованиями статьи 90 НК РФ, однако не оценены судами наряду с иными представленными сторонами доказательствами в порядке, предусмотренном статьями 65, 71, 75 АПК РФ.

Из содержания обжалуемых судебных актов усматривается, что суды на основании ведомостей выдачи заработной платы пришли к выводу, что заработная   плата   работникам   начислялась   и   выплачивалась    именно ООО «Гелис», ООО «Феолент опт», ООО «Фуд Трейд».

Между тем из показаний работников следует, что заработная плата операторам, кладовщикам, грузчикам выдавалась наличными денежными средствами в кассе; заработную плату выдавал один и тот же кассир Доронина Татьяна. Согласно показаниям ряда работников заработная плата выдавалась наличными денежными средствами самим Криворебенко С.В., в его отсутствие Криворебенко Г.М.

Таким образом, суды при рассмотрении дела фактически придали решающие значение доказательствам, представленным третьими лицами, оставив без внимания доказательства, на которые ссылалась Инспекция.

Вывод судов о реальности осуществления самостоятельной деятельности каждым хозяйствующим субъектом, направлении ими полученных доходов от торговой деятельности на осуществление собственных расходов (закупку товаров, выплату заработной платы, аренду помещений, оплату транспортных услуг), сделанный на основании представленной Обществом и третьими лицами первичной документации, кассационная инстанция считает недостаточно обоснованным.

Разрешая спор, суды, по сути, не исследовали и не оценили ни одно из доказательств, на которые ссылался налоговый орган в подтверждение доводов о том, что установленные в ходе проверки обстоятельства свидетельствуют о том, что путем согласованных действий Общество и взаимозависимые организации имитировали самостоятельную деятельность каждого хозяйствующего субъекта с целью снижения налоговой нагрузки заявителя.

Так, в ходе проверки Инспекцией установлено, что для перевозки товара (доставки   от   поставщиков   и    отгрузки    покупателям)    ООО    «Гелис», ООО «Феолент опт» и ООО «Фуд Трейд» привлечено Общество, с которым заключены договоры на оказание транспортных услуг.

Согласно сведениям, имеющимся у налогового органа, Обществу принадлежат на праве собственности два грузовых автомобиля; остальные 15 автотранспортных средств (автомобили, полуприцепы рефрижераторы) переданы заявителю в аренду Криворебенко С.В.

В договорах на оказание транспортных услуг, заключенных Обществом с взаимозависимыми организациями, предусмотрено, что заявитель по заявке заказчиков предоставляет необходимые автотранспорт с водителем и средством связи; стоимость услуг исполнителя определяется тарифным планом (приложение № 1), в котором приведена стоимость доставки груза исходя из себестоимости 1 рейса.

Общество к проверке и в материалы дела не представило соответствующие заявки от ООО «Гелис», ООО «Феолент опт» и ООО «Фуд Трейд» на перевозку товара. Имеющиеся в материалах дела акты приема- передачи оказанных услуг составлены формально, не содержат сведений о маршруте перевозке, данные о грузоотправителях, а также иную информацию о хозяйственных операциях и расчету стоимости транспортных услуг.

Из показаний главного бухгалтера Общества, данных Инспекции, следует, что расчет стоимости транспортных услуг, приходящихся на каждую взаимозависимую организацию, определялся пропорционально объему реализации товара ООО «Гелис», ООО «Феолент опт» и ООО «Фуд Трейд», что не согласуется с условиями договора.

В ходе судебного разбирательства Инспекция обращала внимание на то, что использование Обществом при расчете транспортных услуг такой характеристики как оборот реализуемого товара, свидетельствует о том, что Общество располагало сведениями о финансово-хозяйственной деятельности взаимозависимых организаций, что говорит о наличии подконтрольности и согласованности действий всех участников операций.

Также Инспекция указывала на то, что действия заявителя по применению в расчетах стоимости транспортных услуг такого показателя, как объем реализации товара, не имело под собой конкретной деловой цели, не было обусловлено разумными коммерческими соображениями и не отвечало признакам экономической целесообразности.

Опрошенные налоговым органом водители сообщили, что осуществляли перевозку груза из г. Санкт-Петербург по указаниям коммерческого директора ООО «Гелис» Алексиной Л.Н., весь товар предназначался ООО «Гелис», ООО «Феолент опт» и ООО «Фуд Трейд» им неизвестны.

Однако, несмотря на то, что основные перевозки товара приходились на ООО «Гелис», из расчета Общества следует, что к оплате названной организации, применяющей общую систему налогообложения, заявитель предъявлял стоимость транспортных услуг в размере, который значительно меньше стоимости транспортных услуг, приходящихся на ООО «Феолент опт» и ООО «Фуд Трейд», которые применяли УСН.

Не получил никакой оценки судов и довод Инспекции о том, что водители, осуществляющие перевозку товара из Санкт-Петербурга на склад, при получении товара от поставщиков не имели никаких доверенностей, выданных от имени ООО «Гелис», ООО «Феолент опт» и ООО «Фуд Трейд»; доставка товара от склада в адрес конечных покупателей также производилась без оформления документов, подтверждающих полномочия работников Общества.

На основании изложенных обстоятельств суды необоснованно отклонили утверждение Инспекции о формальности заключенных между Обществом, ООО «Гелис», ООО «Феолент опт» и ООО «Фуд Трейд» договоров на оказание транспортных услуг.

Суды при рассмотрении дела признали неосновательным довод налогового органа об отсутствии у взаимозависимых организаций соответствующего складского учета товара, который позволял распределять товар исходя из его принадлежности конкретной организации. Как указали суды, продовольственные товары хранились на складе в соответствии с требованиями, установленными пунктами 7.5, 7.6, 7.7 Санитарно- эпидемиологических требований к организациям торговли и обороту в них продовольственного сырья и пищевых продуктов. СП 2.3.6.1066-01, утвержденных Главным государственным санитарным врачом Российской Федерации 06.09.2001, и распределялись по шести камерам: мясная камера, рыбная камера, овощная камера, камера по хранению масла и молочной продукции, камера бакалея и камера с сыпучими продуктами. У Общества отсутствовала возможность выделения в складском помещении, оборудованном только шестью камерами для хранения разного вида продукции с соблюдением в каждой из камер особых условий, отдельных помещений (камер) для каждого из трех арендаторов по конкретному виду продуктов питания. Идентификация товара на складе производилась ООО «Гелис», ООО «Феолент опт», ООО «Фуд Трейд» по нескольким признакам: по месту хранения товара на складе; по наименованию, сорту и виду товара; по стоимости товара; по дате поступления товара на склад.

Между   тем    установленные    в    ходе    проверки    обстоятельства    в совокупности с показаниями опрошенных работников взаимозависимых организаций подтверждают, что основная масса товара, поступающего на склад от поставщиков из г. Санкт-Петербурга, оприходывалась ООО «Гелис», на ответственное хранение ООО «Феолент опт», ООО «Фуд Трейд» товар не передавался. При проведении инвентаризации в ходе проверки не выявлено остатков товара, числящегося за названными организациями, весь товар, находящийся на складе, учитывался у ООО «Гелис».

Более того, суды оставили без внимания ссылку налогового органа на то, что арендуемые взаимозависимыми организациями у Общества площади не были связаны с фактическим их использованием каждой из организаций и реальной необходимостью для осуществления ими деятельности, направленной на получение прибыли. Как указывал налоговый орган, передача ООО «Гелис» в адрес ООО «Феолент опт» и ООО «Фуд Трейд» продуктов питания документально оформлялась в момент реализации их покупателям, что подтверждается карточками счетов бухгалтерского учета всех взаимозависимых организаций. По данным складского учета весь товар, находящийся на складе, числился за ООО «Гелис». Однако арендуемая данной организацией по договорам у Общества площадь склада составляет всего 60 кв. м (или 5 процентов от всей   площади   склада-холодильника).   В   то   же   время   у ООО «Феолент опт» и ООО «Фуд Трейд» арендуемая площадь менялась в каждом полугодии и составляла то 1061 кв. м (88 процентов от общей площади спорного склада), то 80 кв. м (7 процентов от всей площади склада- холодильника).

Утверждение судов о самостоятельности взаимозависимых организацией, обоснованное ссылкой на то, что ООО «Гелис», ООО «Феолент опт», ООО «Фуд Трейд» перечисляли денежные средства на депозитные счета, кассационная инстанция считает неосновательным.

Судами не учтено, что перечисление взаимозависимыми организациями на депозитные счета денежных средств не может свидетельствовать об их экономической обособленности от Общества, поскольку всеми денежными средствами участников сделок распоряжалось одно лицо – Криворебенко С.В., который сам зачислял и снимал с депозитных счетов денежные средства.

Не исследованы судами и приведенные налоговым органом обстоятельства, касающиеся приобретения ООО «Феолент опт» транспортного средства SCANIA 6474А1, которые, как утверждает Инспекция, свидетельствуют, что указанный автомобиль приобретен исключительно в интересах Общества.

Факт приобретения компьютерной программы «1С Предприятие: Торговля и склад» ООО «Гелис», а компьютерной программы «1С Предприятие и 1С Бухгалтерия» 7.7 Проф+УСН» Обществом также с бесспорностью не подтверждает финансово-хозяйственной самостоятельности взаимозависимых организаций. Все компьютерные программы рассчитаны на сетевое использование несколькими организациями и использовались Обществом и взаимозависимыми организациям совместно.

Разрешая спор, суды пришли к выводу, что в материалах дела отсутствуют доказательства, подтверждающие осуществление оптовой торговли проверяемым налогоплательщиком – Обществом.

В то же время результаты проведенных налоговым органом мероприятий налогового контроля свидетельствуют о том, что в 2011 году Общество имело договорные отношения с 151 поставщиками, из которых в 2013 году контрагентами ООО «Гелис» стало 91 организация, ООО «Феолент опт» — 51 организация, ООО «Фуд Трейд» — 16 организаций. Основными покупателями реализуемой Обществом продукции в 2011 году были 63 организации, из которых контрагентами ООО «Гелис» в 2013 году являлись 12 организаций, ООО «Феолент опт» — 26 организаций, ООО «Фуд Трейд» — 25 организаций.

Таким образом, в периоды, предшествующие проверенным в рамках выездной налоговой проверки, именно Общество занималось деятельностью в сфере оптовой торговли, в том числе поставляло товары для нужд муниципальных и государственных учреждений.

Как следует из показаний Васильевой Татьяны Евгеньевны, Пушкаревой Натальи Владимировны (заведующая и воспитатель детского сада № 19), поставкой продуктов питания с 2010 года занимается компания «Феолент», причины смены наименования поставщика им неизвестны. Аналогичные показания даны Львовой Евгенией Анатольевной, Ткачевой Еленой Владимировной (начальник хозяйственного отдела и кладовщик, заведующая детского сада № 4). Егнедова Ольга Геннадьевна (заместитель главного бухгалтера коррекционной школы г. Кандалакша) заявила в ходе допроса, что продукты питания приобретались у ООО «Фуд Трейд», которое входит в группу компаний «Феолент». Согласно показаниям должностных лиц остальных учреждений – покупателей продуктов питания (детских садов, школ, интернатов) предложения на заключение договоров на поставку продуктов питания направлялись по электронному адресу ООО «Феолент опт», однако поставщиком товара одного и того же ассортимента мог выступать как ООО «Феолент опт», так и ООО «Фуд Трейд».

Инспекция обращала внимание на то, что с целью недопущения превышения предельного размера дохода, дающего право на применение УСН, ООО «Феолент опт» и ООО «Фуд Трейд» в проверенном периоде перезаключали договоры поставки и перераспределяли выручку от реализации товара. При этом смена контрагентов не изменяла организацию работы по поставке продуктов питания, не влияла на тех должностных лиц, которые взаимодействовали с контрагентами по вопросам поставки товара, фактически только менялось название организации в документах.

При таких обстоятельствах суды не дали надлежащей оценки доводу Инспекции о том, что Общество посредством заключения с взаимозависимыми организациями договоров аренды и оказания транспортных услуг, создало схему, способствующую минимизации налоговой нагрузки, путем формального соблюдения действующего законодательства, при котором видимость деятельности нескольких организаций прикрывала фактическую деятельность одного субъекта – проверяемого налогоплательщика.

Вывод судов о получении взаимозависимыми организациями в проверенном периоде прибыли от осуществляемой деятельности (после налогообложения) документально не подтвержден.

Анализ налоговых обязательств Общества и взаимозависимых организаций за проверенный период свидетельствует о том, что в 2013 году в бюджет уплачено налогов в общей сумме 3 474 235 руб., в том числе

1 391 938 руб. проверяемым налогоплательщиком. В 2014 году заявитель и взаимозависимые организации уплатили в бюджет 4 444 347 руб. налогов, в том числе 1 332 303 руб. проверяемый налогоплательщик.

При этом по итогам 2014 года ООО «Феолент опт», применяющее УСН с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов», получило по результатам финансово-хозяйственной деятельности убыток в размере 2363 тыс. руб.

В налоговой отчетности ООО «Гелис» за 2013 год также отражен убыток от осуществляемой деятельности в сумме 1894 тыс. руб., за 2014 год – в сумме 1816 тыс. руб.

На основании изложенного следует признать, что значимые для дела факты, доводы и доказательства не рассмотрены и не исследованы судами, в нарушение положений статей 71, 168, 170 АПК РФ суды первой и апелляционной инстанций надлежащим образом не оценили доказательства, на которые ссылалась Инспекция, поэтому выводы судов первой и апелляционной инстанций не основаны на объективной, полной и всесторонней оценке имеющихся в материалах дела доказательств в их совокупности и взаимной связи.

В соответствии с частью 1 статьи 288 АПК РФ основаниями для изменения или отмены решения, постановления арбитражного суда первой и апелляционной инстанций являются несоответствие выводов суда, содержащихся в решении, постановлении, фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, и имеющимся в деле доказательствам, нарушение либо неправильное применение норм материального права или норм процессуального права.

Поскольку обжалуемые судебные акты приняты судами по неполно исследованным обстоятельствам, имеющим существенное значение для дела, указанные судебные акты подлежат отмене, а дело в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 АПК РФ — направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду следует полно и всесторонне исследовать имеющиеся в материалах дела доказательства и доводы сторон в их совокупности и взаимной связи по правилам статьи 71 АПК РФ, дать им

правовую оценку, после чего, установив фактические обстоятельства дела, с соблюдением норм материального и процессуального права принять законное и обоснованное решение.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 3 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Мурманской области от 04.05.2018 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.08.2018 по делу № А42-7696/2017 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Мурманской области.

Председательствующий                                                                                                                                                 Ю.А. Родин

Судьи                                                                                                                                                                                   С.В. Лущаев

С.В. Соколова